La determinazione della base imponibile delle società : profili interni, soluzioni comparate e prospettive comunitarie

Il presente lavoro muove dalla consapevolezza che la determinazione della base imponibile per le società, in particolare quelle di capitali, è stata ed è tuttora legata a determinazioni quantitative effettuate per assolvere ad altri obblighi, rispetto a quelli fiscali, previsti dall’ordinamento, primo fra tutti la redazione del bilancio di esercizio. Tale collegamento è presente nell’ordinamento tributario italiano per ciò che attiene all’imposta sul reddito delle società (IRES). In particolare, l’articolo 83 del Testo Unico delle imposte sui redditi (TUIR), prevede che la base imponibile debba essere determinata apportando al risultato che emerge dal conto economico civilistico le “variazioni” previste dalla normativa tributaria (c.d. principio di derivazione o dipendenza del reddito imponibile rispetto a quello civilistico). L’introduzione di tale principio nell’ordinamento tributario italiano è avvenuto con l’approvazione della riforma fiscale degli anni 70, in cui è stato previsto che il reddito imponibile doveva essere determinato secondo “criteri di adeguamento del reddito imponibile ai principi di competenza economica, tenuto conto delle esigenze di efficienza, rafforzamento e razionalizzazione dell’apparato produttivo”. La scelta del legislatore delegante fu, in quella sede, dettata (anche) dalla necessità di dare attuazione all’articolo 53 della Costituzione, laddove viene stabilito il concorso alle spese pubbliche in ragione della propria capacità contributiva. Tale disposizione costituzionale è relativa non solo alla contribuzione da parte delle persone fisiche ma anche da parte degli enti collettivi ovvero per le società di capitali. Il principio di derivazione è tutt’ora vigente nel TUIR, sebbene nel corso degli anni, anche recentemente, siano state apportate alcune modifiche. Obiettivo del primo capitolo è quello di ricostruire in chiave storico- sistematica l’evoluzione del principio di derivazione nell’ordinamento tributario italiano, evidenziando le principali ragioni per il suo mantenimento all’interno del TUIR. Attraverso tale prima indagine si cercherà di dimostrare la migliore rispondenza di una determinazione della base imponibile collegata ad altri settori conoscitivi, quali il diritto commerciale, la scienza delle finanze e l’economia aziendale, rispetto ad un modello di totale separazione tra le diverse determinazioni effettuate dalla società. I capitoli successivi seguono la tesi iniziale, relativamente ad alcuni soggetti passivi dell’IRES ovvero alle società che dal 1 gennaio 2005 sono obbligate a redigere il bilancio di esercizio secondo i nuovi principi contabili internazionali IAS/IFRS. La nuova determinazione contabile, stabilita dal regolamento comunitario n. 1606/2002, incide direttamente sulla base imponibile stante l’applicazione del principio di derivazione. L’obiettivo del secondo capitolo è quello di evidenziare la diversa rappresentazione del risultato economico derivante dall’applicazione dei principi contabili internazionali IAS/IFRS rispetto all’impostazione basata sul codice civile e sui principi contabili nazionali. A fronte di tale difformità verranno analizzati i provvedimenti fiscali successivi a tale modifica, evidenziando come, in ultima soluzione, l’ordinamento giunga a confermare il principio di derivazione anche per tali soggetti. Il terzo e il quarto capitolo, diversamente, ampliano l’oggetto d’indagine ad alcuni ordinamenti stranieri, quello francese e quello britannico, e alle proposte di armonizzazione da parte della Commissione Europea. L’obiettivo è quello di dimostrare che sia nelle soluzioni di altri ordinamenti sia nelle prospettive di modifica del diritto comunitario il modello prevalente è quello della dipendenza.